不動產、在建工程進項稅額如何抵扣

營改增後一般納稅人取得不動產在建工程可以抵扣進項稅額，是降增值稅稅負的一大要點。按《不動產進項稅額分期抵扣暫行辦法》（以下簡稱《辦法》）規定，企業在進行不動產進項稅額抵扣時需注意哪些事項，本文將對此作出闡述。（政策截止日期2021年1月17日）

主要政策依據：

國家稅務總局關於發佈《不動產進項稅額分期抵扣暫行辦法》的公告（國家稅務總局公告2016年第15號）

“第一條 根據《財政部、國家稅務總局關於全面推開營業稅改徵增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）及現行增值稅有關規定，制定本辦法。

第二條 增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）2016年5月1日後取得並在會計制度上按固定資產覈算的不動產，以及2016年5月1日後發生的不動產在建工程，其進項稅額應按照本辦法有關規定分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例爲60%，第二年抵扣比例爲40%。

取得的不動產，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動產。

納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，屬於不動產在建工程。

房地產開發企業自行開發的房地產項目，融資租入的不動產，以及在施工現場修建的臨時建築物、構築物，其進項稅額不適用上述分2年抵扣的規定。

第三條 納稅人2016年5月1日後購進貨物和設計服務、建築服務，用於新建不動產，或者用於改建、擴建、修繕、裝飾不動產並增加不動產原值超過50%的，其進項稅額依照本辦法有關規定分2年從銷項稅額中抵扣。

不動產原值,是指取得不動產時的購置原價或作價。

上述分2年從銷項稅額中抵扣的購進貨物，是指構成不動產實體的材料和設備，包括建築裝飾材料和給排水、採暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。

第四條 納稅人按照本辦法規定從銷項稅額中抵扣進項稅額，應取得2016年5月1日後開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。

上述進項稅額中，60%的部分於取得扣稅憑證的當期從銷項稅額中抵扣；40%的部分爲待抵扣進項稅額，於取得扣稅憑證的當月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

第五條 購進時已全額抵扣進項稅額的貨物和服務，轉用於不動產在建工程的，其已抵扣進項稅額的40%部分，應於轉用的當期從進項稅額中扣減，計入待抵扣進項稅額，並於轉用的當月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

第六條 納稅人銷售其取得的不動產或者不動產在建工程時，尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額，允許於銷售的當期從銷項稅額中抵扣。

第七條 已抵扣進項稅額的不動產，發生非正常損失，或者改變用途，專用於簡易計稅方法計稅項目、免徵增值稅項目、集體福利或者個人消費的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額＝（已抵扣進項稅額＋待抵扣進項稅額）×不動產淨值率

不動產淨值率＝（不動產淨值÷不動產原值）×100%

不得抵扣的進項稅額小於或等於該不動產已抵扣進項稅額的，應於該不動產改變用途的當期，將不得抵扣的進項稅額從進項稅額中扣減。

不得抵扣的進項稅額大於該不動產已抵扣進項稅額的，應於該不動產改變用途的當期，將已抵扣進項稅額從進項稅額中扣減，並從該不動產待抵扣進項稅額中扣減不得抵扣進項稅額與已抵扣進項稅額的差額。

第八條 不動產在建工程發生非正常損失的，其所耗用的購進貨物、設計服務和建築服務已抵扣的進項稅額應於當期全部轉出；其待抵扣進項稅額不得抵扣。

第九條 按照規定不得抵扣進項稅額的不動產，發生用途改變，用於允許抵扣進項稅額項目的，按照下列公式在改變用途的次月計算可抵扣進項稅額。

可抵扣進項稅額＝增值稅扣稅憑證註明或計算的進項稅額×不動產淨值率

依照本條規定計算的可抵扣進項稅額，應取得2016年5月1日後開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。

按照本條規定計算的可抵扣進項稅額，60%的部分於改變用途的次月從銷項稅額中抵扣，40%的部分爲待抵扣進項稅額，於改變用途的次月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

第十條 納稅人註銷稅務登記時，其尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額於註銷清算的當期從銷項稅額中抵扣。

第十一條 待抵扣進項稅額記入“應交稅金—待抵扣進項稅額”科目覈算，並於可抵扣當期轉入“應交稅金—應交增值稅（進項稅額）”科目。

對不同的不動產和不動產在建工程，納稅人應分別覈算其待抵扣進項稅額。

第十二條 納稅人分期抵扣不動產的進項稅額，應據實填報增值稅納稅申報表附列資料。

第十三條 納稅人應建立不動產和不動產在建工程臺賬，分別記錄並歸集不動產和不動產在建工程的成本、費用、扣稅憑證及進項稅額抵扣情況，留存備查。

用於簡易計稅方法計稅項目、免徵增值稅項目、集體福利或者個人消費的不動產和不動產在建工程，也應在納稅人建立的臺賬中記錄。

第十四條 納稅人未按照本辦法有關規定抵扣不動產和不動產在建工程進項稅額的，主管稅務機關應按照《中華人民共和國稅收徵收管理法》及有關規定進行處理。”

政策分析：

1.可以抵扣的對象：營改增以後取得的不動產和發生的不動產在建工程。如果是2016年5月1日前取得的固定資產，或發生的不動產在建工程，只是發票開具時間在營改增後，這種情況下如果合同簽署時間在2016年4月30日前，即使取得2016年5月1日後開具的增值稅專用發票，還是不能抵扣進項稅額。

取得方式可以是：直接購買、接受捐贈、接受投資入股以及抵債等。

新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬於不動產在建工程。

房地產開發企業自行開發的房地產項目，融資租入的不動產，以及在施工現場修建的臨時建築物、構築物，其進項稅額不適用上述分2年抵扣的規定，可以一次性抵扣。因爲以上不是企業的固定資產，會計制度上並非按固定資產覈算。

2.抵扣方法：進項稅額不是一次性抵扣，而是分2年抵扣——取得抵扣憑證當期先抵扣60%，其餘40%爲待抵扣進項稅額，在第二年抵扣，具體抵扣時間爲取得抵扣憑證的第13個月。

上述分2年從銷項稅額中抵扣的購進貨物，是指構成不動產實體的材料和設備，包括建築裝飾材料和給排水、採暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。凡以房屋爲載體，不可隨意移動的附屬設備和配套設施，均是不動產的構成部分。

3.正確區分在建工程 ：新建不動產，進項稅額須分2年從銷項稅額中抵扣；改建、擴建、修繕、裝飾不動產，進項稅額的抵扣以是否超過不動產原值的50%爲分水嶺，未超過的一次性抵扣，超過的分2年抵扣。

改建、擴建、修繕、裝飾不動產，應以一次改擴建爲單位，將上述四項支出之和與不動產原值50%比較，而不是分項計算。不動產原值指改建、擴建、修繕和裝飾對象的整體原值，而非指某個樓層、某間房屋的原值。

4.提前抵扣的兩種情況：納稅人銷售其取得的不動產或者不動產在建工程時，尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額，允許於銷售的當期從銷項稅額中抵扣；納稅人註銷稅務登記時，其尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額於註銷清算的當期從銷項稅額中抵扣。

5.已抵扣進項稅額的不動產，發生下列事項，應轉出相應不得抵扣部分進項稅額。1）發生非正常損失，2.改變用途，專用於簡易計稅方法計稅項目、免徵增值稅項目、集體福利或者個人消費。

按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額＝（已抵扣進項稅額＋待抵扣進項稅額）×不動產淨值率

不動產淨值率＝（不動產淨值÷不動產原值）×100%

不得抵扣的進項稅額應於該不動產改變用途的當期，將不得抵扣的進項稅額從進項稅額中扣減。不得抵扣金額小於已抵扣金額的，直接從進項稅額中扣減；大於已抵扣金額的，先從進項稅額扣減，不足部分從該不動產待抵扣進項稅額中扣減。

6.不得抵扣進項稅額的不動產（專用於簡易計稅方法計稅項目、免徵增值稅項目、集體福利或者個人消費。），發生用途改變，用於允許抵扣進項稅額項目的，按照下列公式在改變用途的次月計算可抵扣進項稅額。

可抵扣進項稅額＝增值稅扣稅憑證註明或計算的進項稅額×不動產淨值率

60%的部分於改變用途的次月從銷項稅額中抵扣，40%的部分爲待抵扣進項稅額，於改變用途的次月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

7.分別覈算建立臺賬：對不同的不動產和不動產在建工程，納稅人應分別覈算其待抵扣進項稅額。待抵扣進項稅額記入“應交稅金—待抵扣進項稅額”科目覈算，並於可抵扣當期轉入“應交稅金—應交增值稅（進項稅額）”科目。納稅人應建立不動產和不動產在建工程臺賬，分別記錄並歸集不動產和不動產在建工程的成本、費用、扣稅憑證及進項稅額抵扣情況，留存備查。

2019年4月1日後，取得不動產或者不動產在建工程的進項稅額不再分2年抵扣，可以一次性在購入當期抵扣。

如果以前按2年分期抵扣，還有尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額，可以在2019年4月稅款所屬期起從銷項稅額中抵扣。也就是，原分期抵扣遺留下的待抵扣進項稅額，可以一次性在實施新規後的當期抵扣。

（財政部 稅務總局 海關總署公告2019年第39號《關於深化增值稅改革有關政策的公告》）